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Dans cette affaire, notre Haute Cour devait se prononcer sur le sort fiscal des réserves latentes constituées par une société anonyme en raison d’un retard, flagrant, dans la facturation.

Alors que les faits, voire également l’arrêt du 31 juillet 2012 de la Cour de Justice de l’Etat de Genève², nous apprennent que l’Administration fiscale genevoise avait ouvert des procédures de rappel d’impôt et de soustraction, cette dernière a ensuite procédé à une reprise, à raison de 50 %³, du total des factures et travaux en cours incriminés. Ce qui précède ne se discutait pas et n’était pas l’objet du recours. Néanmoins, on y apprend que la contribuable a élevé réclamation contre les amendes pro­noncées au titre de soustraction fiscale.

L’aspect procédural joue un rôle important et mérite d’être examiné.

Il convient de rappeler que la période fiscale concernée avait, précédemment, fait l’objet d’une taxation définitive si bien que sa réouverture nécessitait que les conditions du rappel d’impôt soient données.⁴ Celles-ci supposent que des faits ou preuves jusque là inconnus du fisc permettent d’établir que la taxation entrée en force est insuffisante. Dans le présent cas, cette preuve semble avoir été acquise par l’autorité fiscale lors du contrôle de la période fiscale suivante ...⁵

Le fait que la contribuable ne mentionnait dans son bilan aucun montant au titre de travaux en cours lui a probablement coûté cher dans la mesure où elle ne pouvait invoquer l’exception au rappel en cas d’évaluation insuffisante.⁶ Par ailleurs, on peut se poser la question si la maxime inquisitoire a bien été respectée par le fisc, n’aurait-il pas omis lors de la taxation initiale de vérifier quelque chose d’anormal (ici absence de travaux en cours pour un bureau d’architectes), ce qui pourrait ensuite faire échec à tout rappel d’impôt.⁷

La soustraction ayant été consommée⁸, l’amende est infligée que la contribuable ait intentionnellement ou par négligence fait en sorte qu’une taxation soit incomplète. La jurisprudence a tendance à considérer le caractère intentionnel comme présumé et le dol éventuel correspond déjà à une certaine forme d’intention qui ne se laisse pas facilement renverser. Dans le cas discuté, l’intention était clairement donnée en raison de la volonté de ne pas comptabiliser les travaux en cours.

Dans notre Etat fédéral, les cantons sont souverains tant que cette souveraineté n’est pas limitée par la Constitution fédérale.¹ Ainsi, ils exercent tous les droits qui ne sont pas délégués à la Confédération. Cela signifie que les cantons sont habilités à prélever n’importe quel impôt pour autant que la Constitution ne l’interdise pas ou ne les attribue spécifiquement à la Confédération.

La Loi fédérale d’harmonisation des impôts ­directs² constitue un cadre pour le législateur cantonal. Alors que les matières harmonisées concernent l’assujettissement, l’objet de l’impôt, l’imposition dans le temps ou encore le droit de procédure et le droit pénal fiscal, les cantons restent compétents dans la fixation des barèmes, des taux et des montants exonérés d’impôt.

La présente contribution a pour ambition de mettre en évidence des situations susceptibles de produire un conflit entre deux cantons et d’en discuter les conséquences, pas toujours satisfaisantes, au regard du droit constitutionnel fondamental de la liberté d’établissement³ et du principe d’interdiction de double imposition intercantonale⁴ qui en découle.

Concrètement, on parle de double imposition effective lorsqu’un même contribuable est tenu par deux ou plusieurs cantons de payer l’impôt sur la même matière fiscale et lors d’une même période fiscale.

Alors qu’il eut été donné mandat par la Constitution à la Confédération de prendre les mesures pour éviter toute double imposition intercantonale, la Loi fédérale promise n’a jamais vu le jour. C’est donc au Tribunal fédéral qu’est revenue la tâche d’en fixer les principes par sa jurisprudence. Par ailleurs, les publications de la Conférence suisse des impôts, certes non contraignantes, se veulent contribuer à l’uniformisation des pratiques cantonales.

Dans le domaine de la fiscalité des entreprises, les situations suivantes, certes exceptionnelles, se produisent:

• Conflits d’assujettissements illimités: plusieurs cantons entendent revendiquer le siège, respectivement l’administration effective, d’une entreprise sur leur territoire.
• Double imposition économique: lorsqu’un canton redresse le bénéfice imposable d’une société pour une prestation délivrée à une société affiliée sise dans un autre canton et que cette prestation ne résiste pas à la comparaison avec un tiers indépendant.⁵
• Rattachement économique portant sur des droits équivalents économiquement à des immeubles: par exemple, vente des droits de participation d’une société de capitaux qualifiée d’immobilière.